舉辦者通過向民辦學校提供教育服務(wù)等關(guān)聯(lián)交易的方式，取得學校的辦學收益，是當下民辦學校經(jīng)營的普遍現(xiàn)象。新《實施條例》第四十五條對關(guān)聯(lián)交易作出了更詳細的規(guī)定，第十三條對同一實際控制人舉辦的多所學校之間的獨立性也做了規(guī)定，基本要求是：
（1）實施義務(wù)教育的民辦學校不得進行關(guān)聯(lián)交易；
（2）實施義務(wù)教育以外的其他學?？梢赃M行關(guān)聯(lián)交易，關(guān)聯(lián)交易應(yīng)當遵循公開、公平、公允的原則，合理定價、規(guī)范決策，不得損害國家利益、學校利益和師生權(quán)益；
（3）舉辦或者實際控制多所民辦學校（集團化辦學）中有非營利性民辦學校時，不得變相從非營利性民辦學校直接或者間接取得辦學收益。
關(guān)于民辦學校如何合法合規(guī)地進行關(guān)聯(lián)交易，我們將在后續(xù)文章《<民促法實施條例>實施后民辦學校的合規(guī)治理——關(guān)聯(lián)交易》中與大家進行探討和分享。
影響因素二：財務(wù)清算
根據(jù)《全國人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于修改<中華人民共和國民辦教育促進法>的決定》（主席令第五十五號，以下簡稱“五十五號令”）的規(guī)定，2016年11月7日前設(shè)立的民辦學校（以下簡稱“現(xiàn)有民辦學校”），選擇登記為非營利性民辦學校的，根據(jù)依照本決定修改后的學校章程繼續(xù)辦學；選擇登記為營利性民辦學校的，應(yīng)當進行財務(wù)清算，依法明確財產(chǎn)權(quán)屬，并繳納相關(guān)稅費，重新登記，繼續(xù)辦學。也就是說，現(xiàn)有民辦學校選擇登記為營利性質(zhì)需要進行財務(wù)清算，而選擇登記為非營利性質(zhì)則不需要。
那么具體如何操作，北京、青島、南京等地已經(jīng)出臺了相關(guān)辦法[2]。
就現(xiàn)有學校選擇登記為非營利性法人，五十五號令僅要求修改學校章程后繼續(xù)辦學，北京尚未出臺相應(yīng)規(guī)定，青島要求財產(chǎn)清查，南京則要求進行財務(wù)清算。
我們認為，現(xiàn)有學校選擇登記為非營利性法人，因為學校法人屬性和資產(chǎn)權(quán)屬均不發(fā)生變更，所以學校可以繼續(xù)辦學并不需要注銷，因此也無需進行財務(wù)清算。那么學校是否有必要情進行財務(wù)清查呢？新《實施條例》雖無明確要求，但是從合規(guī)與風險控制的角度，建議辦學者一并考慮對學校資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)進行全面梳理、清查并妥善處理。這樣做一方面有利于學校后續(xù)合法合規(guī)經(jīng)營，另一方面當學校終止時，可以基于本次對財產(chǎn)清查情況對舉辦者進行補償或獎勵。從這個角度分析，考慮到選擇為非營利性民辦學校后，舉辦者不得取得辦學收益，也不得分配剩余財產(chǎn)，因此如果舉辦者存在出資不到位的情況，應(yīng)在登記為非營利性學校前，及時補足出資。
就現(xiàn)有學校選擇登記為營利性法人。五十五號令及上述三個城市均要求進行財務(wù)清算，依法明確財產(chǎn)權(quán)屬，并繳納相關(guān)稅費。綜合北京、南京、青島三地的規(guī)定，我們認為民辦學校登記為營利性法人時，學校財產(chǎn)應(yīng)當按照以下原則處置：
在財務(wù)清算及財產(chǎn)確權(quán)過程中，民辦學校及舉辦者還需要注意以下幾個問題：
第一，關(guān)于補足出資。選擇營利性辦學，必須進行財務(wù)清算。財務(wù)清算中的一項重要工作就是核實舉辦者是否履行出資義務(wù)，如果民辦學校開辦時，舉辦者雖作出過出資承諾，但學校設(shè)立后并未實際履行，尤其是舉辦者承諾以土地、校舍等實物資產(chǎn)出資辦學的，而土地、校舍尚未過戶到學校名下的，在選擇將學校登記為營利性時，需就其尚未完成的出資予以補足。
第二，關(guān)于補交土地出讓金。有的民辦學校在設(shè)立時，以劃撥方式取得的土地資產(chǎn)，在選擇將學校登記為營利性時，應(yīng)依法辦理土地出讓手續(xù)，補交土地出讓金。
第三，關(guān)于辦學條件。在財務(wù)清算及財產(chǎn)確權(quán)過程中，除舉辦者投入、學校的辦學積累全部轉(zhuǎn)移至新營利法人名下，其他財產(chǎn)均可能不再由學校所有或使用，進而可能導(dǎo)致學校辦學條件受到影響，因此為了保證現(xiàn)有辦學條件和辦學規(guī)模，舉辦者選擇登記營利性民辦學校后，可能需要加大辦學投入。
第四，關(guān)于繳稅。五十五號令規(guī)定，現(xiàn)有民辦學校登記為營利性民學校需要“繳納相關(guān)稅費”。對此，貴州省規(guī)定，現(xiàn)有民辦學校選擇登記為營利性民辦學校的，分類登記之前依法依規(guī)減免的稅收不再補繳，減免的增值稅、企業(yè)所得稅依據(jù)稅收法律法規(guī)執(zhí)行。海南省規(guī)定，現(xiàn)有民辦學校選擇登記為營利性民辦學校的，分類登記前依法依規(guī)減免的稅費和應(yīng)補繳的土地出讓金按有關(guān)規(guī)定處理。除此之外，新《實施條例》及各?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）對“相關(guān)稅費”幾乎沒有實質(zhì)性的規(guī)定。
就增值稅而言，根據(jù)《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件3:《營業(yè)稅改征增值稅試點過度政策的規(guī)定》第一條的規(guī)定，托兒所、幼兒園提供的保育和教育服務(wù)以及從事學歷教育的學校提供的教育服務(wù)免征增值稅，即這類民辦學校選擇營利性或非營利性學校在增值稅繳納方面沒有區(qū)別。
就企業(yè)所得稅而言，根據(jù)《關(guān)于非營利組織免稅資格認定管理有關(guān)問題的通知（2018）》的要求，現(xiàn)有民辦學校如要免征企業(yè)所得稅，須向主管稅務(wù)機關(guān)提出非營利組織免稅資格認定的申請，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認定后方可免稅。如果民辦學校并未合法合規(guī)地履行申請免稅的相應(yīng)程序，在選擇登記為營利性民辦學校時，則存在不能依法享有減免優(yōu)惠的稅務(wù)風險，可能需要按照相關(guān)要求完成匯算清繳。
影響因素三：剩余財產(chǎn)分配
民辦學校終止時，應(yīng)當依法進行財務(wù)清算。根據(jù)新《民促法》第五十九條的規(guī)定，清償債務(wù)后，非營利性民辦學校的剩余財產(chǎn)繼續(xù)用于其他非營利性學校辦學；營利性民辦學校的剩余財產(chǎn)，依照公司法的有關(guān)規(guī)定處理。
考慮到現(xiàn)有民辦學校中存在出資者可以取得“合理回報”的情況，五十五號令特別規(guī)定，對于2016年11月7日前設(shè)立的民辦學校，選擇登記為非營利性民辦學校的，終止時，民辦學校的財產(chǎn)依照本法規(guī)定進行清償后有剩余的，根據(jù)出資者的申請，綜合考慮在本決定施行前的出資、取得合理回報的情況以及辦學效益等因素，給予出資者相應(yīng)的補償或者獎勵，其余財產(chǎn)繼續(xù)用于其他非營利性學校辦學。
那么可以給予出資者的補償或者獎勵具體是多少呢，北京、上海、山東、江蘇等地均已相繼出臺具體規(guī)定。
因此，舉辦者在進行學校分類登記時，應(yīng)當根據(jù)當?shù)厥∈械南嚓P(guān)規(guī)定，測算在終止辦學時可能取得的補償或獎勵數(shù)額，尤其是選擇登記為非營利性法人的，需充分考慮剩余財產(chǎn)分配的不確定性。
影響因素四：分類登記后的政策對比
本文前三部分內(nèi)容主要分析了現(xiàn)有民辦學校在分類登記時應(yīng)當考慮的因素，除此之外，民辦學校及其舉辦者也應(yīng)當充分了解，選擇登記后，學校在未來實際教學管理過程中，可能面臨著不同的運營成本。概括言之，分類登記之后的非營利性民辦學校和營利性民辦學校，主要在新建擴建學校的土地配備方式、稅費優(yōu)惠、政府支持政策和融資方式等方面存在較大差異。
（一）新建擴建學校的土地配備方式
根據(jù)新《民促法》、新《實施條例》、《國務(wù)院關(guān)于鼓勵社會力量興辦教育促進民辦教育健康發(fā)展的若干意見》（國發(fā)〔2016〕81號）及山東省等省市相關(guān)規(guī)范性文件的規(guī)定，對于新建和擴建的民辦學校，非營利性與營利性學校的土地配備方式的異同點可概括如下：
除此之外，云南省、山東省濰坊市和濱州的規(guī)范性文件還明確了，在符合土地利用總體規(guī)劃和城市規(guī)劃并經(jīng)批準的前提下，非營利性及營利性民辦學校遷建、擴建，可依法依規(guī)進行土地置換。
（二）稅費優(yōu)惠
現(xiàn)有民辦學校分類登記后，非營利性民辦學校與營利性民辦學校在享有的稅收優(yōu)惠政策上，亦存在重大不同，二者的區(qū)別主要在于是否享受企業(yè)所得稅繳納的優(yōu)惠政策。
（三）政府支持
在政府支持方面，新《民促法》、新《實施條例》以及各省市的規(guī)范性文件，從政府購買服務(wù)、經(jīng)費撥付、閑置國資優(yōu)先扶持、政府補貼、設(shè)立專項資金等方面，對非營利性民辦學校及營利性民辦學校享受到的政府支持政策進行了區(qū)分，非營利性民辦學校將會獲得更多的政府支持政策。
（四）融資
根據(jù)《中華人民共和國民法典》、司法解釋以及各省市的規(guī)范性文件，非營利性民辦學校和營利性民辦學校在融資渠道上，也有諸多不同之處，具體如下：
結(jié)語
民辦教育是社會主義教育事業(yè)的重要組成部分，有效增加了教育服務(wù)供給，為推動教育現(xiàn)代化、促進經(jīng)濟社會發(fā)展作出了積極貢獻。民辦學校分類管理是黨中央、國務(wù)院確定的重大改革方向，是貫徹落實新《民促法》修法精神的重要舉措，是深化教育領(lǐng)域綜合改革的重要內(nèi)容。
現(xiàn)有民辦學校分類登記是民辦學校分類管理的重要環(huán)節(jié)，如何根據(jù)民辦學校自身狀況和當?shù)卣?，在營利性與非營利性之間作出更優(yōu)的選擇，事關(guān)舉辦者、民辦學校及在校師生的切身利益。為了實現(xiàn)合理決策，民辦學校高級管理人員及其舉辦者應(yīng)當及時、全面關(guān)注當?shù)爻雠_的具體分類登記規(guī)定，綜合考量本文總結(jié)的考慮因素，在法律法規(guī)要求的時限內(nèi)完成民辦學校的分類登記工作。與此同時，我們建議民辦學校高級管理人員及其舉辦者對民辦學校的合規(guī)運營情況進行全面摸排，依據(jù)新《民促法》、新《實施條例》及當?shù)胤煞ㄒ?guī)的要求盡快進行整改，確保民辦學校在法律框架內(nèi)合法合規(guī)運營，維護民辦學校及其舉辦者、在校師生的合法權(quán)益。
